домой   контакт   поиск       войти

Есть ли основания применять п.189.4 Налогового кодекса к операциям турагентов?

     
 

26.03.2011

Внимание!  Архив консультаций! Статья 207 Налогового кодекса изложена в новой редакции. Актуальный анализ действующих норм Закона можно прочесть в консультации Налогообложение НДС в туризме: снова изменения

В Налоговом кодексе содержатся специальные нормы (ст.207) относительно определения базы налогообложения НДС туристических компаний – туроператоров и турагентов. Но в соответствии с п.207.1. указанной статьи ее действие распространяется только на турфирмы, которые заключают договор с туристом (реализуют туруслуги) от своего имени и не являются агентами другого лица. Таким образом, большинство турагентов (а также операторы, которые выступают в качестве агентов), работающих на основании обычного агентского договора с туроператором (гостиницей, перевозчиком и т.д.), не могут руководствоваться ст.207 Налогового кодекса для определения базы налогообложения налогом на добавленную стоимость. На основании какой нормы Кодекса таким агентам определять базу налогообложения НДС?

Мы считаем, что база налогообложения НДС указанных турагентов должна определяться в соответствии с общей нормой НК, которая изложена в п.188.1. Кодекса: «База налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен…». При этом необходимо помнить, что предметом агентского договора являются агентские услуги, которые турагент оказывает оператору или другому поставщику туристических услуг, то есть услуги по привлечению туристов и реализации туристических услуг от имени туроператора. За свои услуги агент получает вознаграждение, размер которого является существенным условием агентского договора. Такое вознаграждение, выплаченное оператором или самостоятельно удержанное агентом, формирует базу НДС агента.

Изложенная выше позиция  - не единственная. Ряд консультантов считают, что база налогообложения НДС турагента (оператора, который выступает агентом) должна определяться в соответствии с п. 189.4 Налогового кодекса. Сторонники такого подхода ссылаются на абз. 2 п. 189.4., где упоминается договор поручения (доручення), который является прямым аналогом агентского договора. Соответственно, как утверждают сторонники этого подхода, базой налогообложения НДС для агентов, которые реализуют туристические услуги, будет считаться полная стоимость туруслуг, уплаченная туристом. При этом агент имеет право на налоговый кредит на сумму НДС, которая начислена туроператором. Аналогичное мнение о налогообложении НДС у турагентов высказывали и работники налоговых органов.

Мы не согласны с такой позицией. Дело в том, что определению базы налогообложения НДС в п.189.4 посвящен абз.1. В указанном абзаце приводится перечень договоров, операции по которым облагаются в соответствии с п.189.4. Агентский договор и договор поручения в этом перечне отсутствует, речь же идет только о таких договорах, как комиссия (консигнация), поручительство и доверительное управление. Что касается абз.2 п.189.4. НК, в котором, действительно, присутствует договор поручения, но этим абзацем определяется дата увеличения налоговых обязательств налогоплательщика, а не база налогообложения НДС.

Теория права гласит, что правовая норма – это правило поведения, в то время как статья нормативно-правового акта – это внешняя форма выражения права, средство воплощения, способ изложения правовой нормы. При этом возможны следующие варианты соотношения нормы права и статьи нормативно-правового акта:

-  одна статья нормативно-правового акта содержит одну норму права;

-  в одной статье нормативно-правового акта изложено несколько правовых норм;

- элементы одной правовой нормы изложены в нескольких статьях нормативно-правового акта или даже в нескольких статьях разных нормативно-правовых актов.

Статья 189 Налогового кодекса «Особенности определения базы налогообложения в случае поставки товаров/услуг в отдельных случаях» содержит несколько правовых норм, регулирующих разного рода правоотношения, связанные с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость. Пункт 189.4. также содержит несколько правовых норм. В частности, в абз. 1 указанного пункта изложено правило определение базы налогообложения НДС, а в абз.2 – правило определения даты увеличения налоговых обязательств. Мы не видим оснований распространять действие абз.1 пункта 189.4. НК на все виды договоров, изложенных в абз. 2 этого пункта, и считаем, что п.189.4 Налогового кодекса не регулирует определение базы налогообложения НДС по договорам поручения и агентским договорам.


Дмитрий Гарный

 

 


Возврат к списку